Повторная налоговая проверка: порядок и случаи проведения. Особенности проведения повторной налоговой проверки Повторная налоговая проверка проводится в случаях

1. Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа, а в случае проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиков — иностранных организаций, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации в порядке, установленном пунктом 8 статьи 246.2 настоящего Кодекса, — по месту нахождения обособленного подразделения такой организации.

2. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации, или по месту жительства физического лица, или по месту нахождения обособленного подразделения иностранной организации, признаваемой налоговым резидентом Российской Федерации в порядке, установленном пунктом 8 статьи 246.2 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной в порядке, установленном статьей 83 настоящего Кодекса, к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Решение о проведении выездной налоговой проверки организации, получившей статус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково», выносит налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в налоговом органе.

Самостоятельная выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения такого обособленного подразделения.

Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения:

полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;

предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

периоды, за которые проводится проверка;

должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Решение о проведении выездной налоговой проверки не может быть вынесено на основе специальной декларации, представленной в соответствии с Федеральным законом «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», и (или) прилагаемых к ней документов и (или) сведений, а также сведений, содержащихся в указанной специальной декларации и (или) документах.

3. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.

4. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

5. Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

5.1. Налоговые органы не вправе проводить выездные налоговые проверки за период, за который проводится налоговый мониторинг в отношении налогов, обязанность по исчислению и уплате которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена на налогоплательщика, за исключением следующих случаев:

6. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев.

Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

7. В рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика.

Налоговый орган вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов.

Налоговый орган, проводящий самостоятельную выездную проверку филиалов и представительств, не вправе проводить в отношении филиала или представительства две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Налоговый орган не вправе проводить в отношении одного филиала или представительства налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года.

При проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов и представительств налогоплательщика срок проверки не может превышать один месяц.

7.1. В рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность налогоплательщика, связанную с его участием в договоре инвестиционного товарищества, а также запрашивать у участников договора инвестиционного товарищества информацию, необходимую для проведения выездной налоговой проверки, в порядке, установленном статьей 93.1 настоящего Кодекса.

В случае, если выездная налоговая проверка проводится в отношении налогоплательщика, не являющегося управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета (далее в настоящей статье — управляющий товарищ), требование о представлении документов и (или) информации, связанных с его участием в договоре инвестиционного товарищества, направляется управляющему товарищу. Если управляющий товарищ не представил документы и (или) информацию в установленный срок, требование о представлении документов и (или) информации, связанных с участием проверяемого налогоплательщика в инвестиционном товариществе, может быть направлено другим участникам договора инвестиционного товарищества.

8. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

9. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:

1) истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 настоящего Кодекса;

2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

3) проведения экспертиз;

4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 настоящего пункта, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.

Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.

Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае, если проверка была приостановлена по основанию, указанному в подпункте 2 настоящего пункта, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.

На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

10. Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 настоящей статьи, не действуют.

При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:

1) вышестоящим налоговым органом — в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

2) налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) — в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.

11. Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

12. Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных статьей 94 настоящего Кодекса.

13. При необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном статьей 92 настоящего Кодекса.

14. При наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном статьей 94 настоящего Кодекса.

15. В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

16. Особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 настоящего Кодекса.

16.1. Особенности проведения выездных налоговых проверок резидентов, исключенных из единого реестра резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, определяются статьями 288.1 и 385.1 настоящего Кодекса.

17. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также при проведении выездных налоговых проверок плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов.

18. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются при проведении выездных налоговых проверок консолидированной группы налогоплательщиков с учетом особенностей, установленных статьей 89.1 настоящего Кодекса.

19. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются при проведении выездных налоговых проверок налогоплательщика — участника регионального инвестиционного проекта с учетом особенностей, установленных статьей 89.2 настоящего Кодекса.

Комментарий к Ст. 89 НК РФ

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налоговой инспекции на территории (в помещении) налогоплательщика. И только в том случае, когда у налогоплательщика нет возможности предоставить помещение для выездной налоговой проверки, такая проверка может проходить в налоговой инспекции (п. 1 ст. 89 НК РФ).

Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит та налоговая инспекция, в ведении которой находятся организация или предприниматель. В ряде случаев выездная проверка возможна по решению руководства вышестоящего налогового органа (например, при проведении им контрольной проверки).

В отношении крупнейших налогоплательщиков решение о проведении выездной налоговой проверки принимает налоговая инспекция, которая ставила организацию на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Самостоятельная выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения (абз. 4 п. 2 ст. 89 НК РФ). При этом согласно абз. 2 п. 7 ст. 89 НК РФ налоговый орган вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов. При этом Минфин России отмечает, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрено проведение налоговым органом самостоятельной выездной налоговой проверки обособленного подразделения, не являющегося филиалом или представительством организации, а также проведение указанной проверки филиалов или представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты федеральных налогов, в том числе предусмотренных специальными налоговыми режимами (Письмо Минфина России от 28 марта 2011 г. N 03-02-08/32).

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки разрабатывается и утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Поэтому ее несоблюдение в принципе может повлечь за собой отмену итогов проверки, проведенной на основании такого решения. Форма решения утверждена Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@. Решение о проверке налоговый орган обязан оформить соответствующим образом, то есть указать все предусмотренные реквизиты, поскольку в дальнейшем этот документ будет являться основанием для всех последующих действий ревизоров.

В абз. 5 п. 2 ст. 89 НК РФ указано, какие сведения обязательно должно содержать решение о проведении выездной налоговой проверки. Это:

1) полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;

2) предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

3) периоды, за которые проводится проверка;

4) должность, фамилия и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

В соответствии с п. 3 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.

Предметом выездной налоговой проверки являются проверяемые налоги.

Предмет проверки указывается путем перечисления наименований конкретных налогов (сборов) либо указанием на проведение выездной налоговой проверки «по всем налогам и сборам». Указание в качестве предмета проверки отдельных вопросов исполнения законодательства о налогах и сборах не допускается.

При проведении проверки налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы (гл. 26.1 — 26.5 НК РФ), предмет проверки указывается: «по всем налогам и сборам».

Выездная налоговая проверка в отношении консолидированной группы налогоплательщиков проводится в отношении налога на прибыль организаций. Учитывая, что предметом выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков являются правильность исчисления и своевременность уплаты налога на прибыль организаций по этой группе (п. 4 ст. 89.1 НК РФ), решение о проведении выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков содержит неизменяемый реквизит «в отношении исчисления налога на прибыль всех участников консолидированной группы налогоплательщиков». Проведение таких проверок не препятствует проведению отдельных выездных налоговых проверок участников консолидированной группы налогоплательщиков по налогу на прибыль организаций в части доходов, не включаемых в налоговую базу по налогу на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков, а равно в части периодов, когда организация не являлась участником консолидированной группы (п. 1.3.1 Письма ФНС России от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок»).

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено гл. 14 «Налоговый контроль» НК РФ.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий 3 календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ).

Период, за который проводится проверка, должен состоять из целого числа налоговых периодов по всем налогам, сборам, по которым назначена проверка. При этом выездная налоговая проверка может быть назначена не ранее наступления сроков представления налоговых деклараций за последний налоговый период по всем налогам, по которым назначена проверка.

При проведении проверки по нескольким или всем налогам и сборам (независимо от формулировки предмета проверки) ФНС России рекомендует налоговым органам устанавливать единый период, за который проводится проверка, при этом может не совпадать период по проверкам правомерности заявленных к возмещению сумм налогов, перечисления налоговыми агентами налогов в бюджет.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий 3 календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. То есть в данном случае речь идет о глубине выездной налоговой проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ). Из этого правила абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ предусмотрено единственное исключение: в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 налоговая декларация (п. 1.3.2 Письма ФНС России от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок»).

В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация (абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ).

При применении п. 4 ст. 89 НК РФ необходимо учитывать следующее:

1) норма применяется в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за период, превышающий 3 календарных года, предшествующие году, в котором представлена такая декларация;

2) норма предоставляет налоговому органу право провести выездную налоговую проверку за период, за который представлена уточненная налоговая декларация;

3) момент представления уточненной налоговой декларации (во время проведения выездной налоговой проверки, до ее проведения, после проведения) для применения нормы значения не имеет. Вместе с тем имеет значение, проводилась ли ранее выездная налоговая проверка по тому налогу и за тот период, за который представлена уточненная налоговая декларация, так как п. 4 ст. 89 НК РФ не предоставляет налоговому органу право проведения повторной выездной налоговой проверки по одному и тому же основанию.

При указании периода проведения проверки вновь созданных организаций налоговым органам необходимо учитывать, что в соответствии с п. 2 ст. 55 НК РФ для организаций, созданных после начала календарного года, первым налоговым периодом является период времени со дня создания организации до конца данного года, а при создании организации в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания. При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации. В отношении тех налогов, по которым налоговый период устанавливается как календарный месяц или квартал, указание первых налоговых периодов производится в соответствии с периодами, согласованными при создании организации налоговым органом по месту учета налогоплательщика (п. 4 ст. 55 НК РФ) (п. 1.3.2 Письма ФНС России от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок»).

В п. 5 ст. 89 НК РФ уточнено, что налоговые органы не вправе проводить две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. Исключение составляет случай, когда руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, принято решение о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

Учитывая вышеуказанное ограничение, ФНС России рекомендует налоговым органам ориентироваться на проведение выездных налоговых проверок по всем налогам и сборам (комплексных выездных налоговых проверок). При этом проведение выездных налоговых проверок по отдельным налогам (тематических выездных налоговых проверок) рекомендуется осуществлять в исключительных случаях.

Для проведения более 2 выездных налоговых проверок в течение календарного года в отношении каждой выездной налоговой проверки сверх указанного ограничения налоговым органом в вышестоящий налоговый орган должен быть направлен мотивированный запрос о проведении выездной налоговой проверки. В случае если таким налоговым органом является управление ФНС России по субъекту Российской Федерации, оно должно направить указанный запрос вместе со своим мотивированным заключением о целесообразности проведения выездной налоговой проверки непосредственно в ФНС России. В случае если, по мнению управления ФНС России по субъекту Российской Федерации, целесообразность проведения выездной налоговой проверки отсутствует, запрос не направляется. О принятом решении должно быть сообщено налоговому органу, направившему запрос.

ФНС России должна рассмотреть запрос и сообщить о своем решении. В случае положительного решения назначение выездной налоговой проверки осуществляется соответствующим налоговым органом в установленном порядке.

При определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.

Ограничения по периодам и количеству проверок согласно п. 16.1 ст. 89 НК РФ не действуют, если решение о проведении выездной налоговой проверки резидента, исключенного из единого реестра резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, вынесено не позднее чем в течение 3 месяцев с момента уплаты сумм налогов, предусмотренных:

а) п. 10 ст. 288.1 НК РФ, — в части правильности исчисления и полноты уплаты суммы налога на прибыль организаций в отношении прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта;

б) п. 7 ст. 385.1 НК РФ, — в части правильности исчисления и полноты уплаты суммы налога на имущество организаций в отношении имущества, созданного или приобретенного при реализации инвестиционного проекта (п. 1.3.3 Письма ФНС России от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок»).

Выездная налоговая проверка не может продолжаться более 2 месяцев. Указанный срок может быть продлен до 4 месяцев, а в исключительных случаях — до 6 месяцев. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки утверждены Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@.

Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки утверждены Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; Оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; Порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; Требований к составлению Акта налоговой проверки».

Так, в соответствии с вышеуказанным документом проверка может быть продлена, если:

проводится проверка крупнейших налогоплательщиков;

получена информация от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующая о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующая дополнительной проверки;

на территории, где проводится проверка, присутствуют обстоятельства непреодолимой силы (форс-мажор) — затопление, наводнение, пожар и т.п.;

проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений, а именно:

4 и более обособленных подразделений, — до 4 месяцев;

менее 4 обособленных подразделений, — до 4 месяцев, в случае если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на данные обособленные подразделения, составляет не менее 50% от общей суммы налогов, уплачиваемых организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50% от общей стоимости имущества организации;

10 и более обособленных подразделений, — до 6 месяцев;

налогоплательщик, плательщик сбора, налоговый агент в установленный в соответствии с п. 3 ст. 93 НК РФ срок не представил документы, необходимые для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки;

имеют место иные обстоятельства. При этом в данном случае необходимость и сроки продления выездной (повторной выездной) налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объемов проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности технологических процессов и других обстоятельств.

Пункт 7 ст. 89 НК РФ определяет, что в рамках выездной налоговой проверки инспекция вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика.

Проверяющие вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов.

Налоговая инспекция, проводящая самостоятельную выездную проверку филиалов и представительств, не вправе проводить в отношении филиала или представительства 2 выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Налоговый орган не вправе проводить в отношении одного филиала или представительства налогоплательщика более 2 выездных налоговых проверок в течение 1 календарного года.

При проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов и представительств налогоплательщика срок проверки не может превышать 1 месяца.

Согласно п. 8 комментируемой статьи срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (ее форма утверждена Приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@).

А можно ли срок проверки приостановить? Можно. В Налоговом кодексе РФ четко зафиксированы случаи, когда это можно сделать.

Пункт 9 ст. 89 НК РФ гласит: руководитель (заместитель руководителя) налогового органа может приостановить проведение выездной налоговой проверки для того, чтобы:

1) истребовать документы в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ;

2) получить информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров;

3) провести экспертизу;

4) перевести на русский язык документы, представленные налогоплательщиком на иностранном языке.

Причем приостановить проверку для того, чтобы потребовать документы, могут только один раз. Приостановить и возобновить проведение выездной налоговой проверки можно только по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего проверку.

Самое главное, что в Налоговом кодексе РФ сказано, что общий срок, на который можно приостановить проверку, не может превышать 6 месяцев. Приостановление проведения выездной налоговой проверки по одному из оснований, предусмотренных п. 9 ст. 89 НК РФ, не препятствует проведению мероприятий налогового контроля, являющихся иными основаниями для приостановления проведения проверки, а также проведению мероприятий налогового контроля, не являющихся основаниями для приостановления проведения проверки, за исключением мероприятий налогового контроля, подразумевающих действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика (ознакомление с подлинниками документов на территории (в помещении) налогоплательщика, проведение осмотра или выемки).

Так как проведение допросов работников проверяемой организации, вызов представителей организации для дачи пояснений в налоговый орган могут осуществляться вне помещений (территорий) проверяемого налогоплательщика, такие действия в период приостановления проведения выездной налоговой проверки будут правомерными.

Кроме того, учитывая формулировку , предусматривающую право вызова налогоплательщика в налоговый орган для дачи пояснений, следует, что данное полномочие налоговых органов может реализовываться вне рамок налоговых проверок.

Изложенное соответствует п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК Российской Федерации», по смыслу которого налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены до момента приостановления проверки, в сроки, установленные в требовании о представлении документов (Письмо ФНС России от 21 ноября 2013 г. N ЕД-3-2/4395@).

При принятии решения о приостановлении проведения выездной налоговой проверки ФНС России рекомендует налоговым органам учитывать, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрен порядок исчисления рабочих и календарных дней, содержащихся в календарном месяце.

В указанной связи в целях исчисления сроков, на которые согласно п. 9 ст. 89 НК РФ может быть приостановлено проведение выездной налоговой проверки, налоговым органам рекомендуется в целях контроля общей продолжительности проверки суммировать периоды приостановления до достижения общего срока приостановления проверки, который не может превышать 6 месяцев.

Налоговым органам рекомендуется контролировать правомерность приостановления проведения выездной налоговой проверки путем принятия решения о возобновлении проведения выездной налоговой проверки после того, как основания приостановления проверки, приведенные в решении о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, были исчерпаны (например, в случае приостановления проверки для истребования документов документы были получены). При этом ФНС России указывает, что целесообразно возобновление проверки в случае, если документы не были получены по причинам, не зависящим от налогового органа, или возникла необходимость в проведении мероприятий налогового контроля на территории (в помещении) проверяемого налогоплательщика, или истекает общий срок приостановления проверки, в иных случаях.

В случае если проверка была приостановлена для получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации и в течение 6 месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на 3 месяца (п. 9 ст. 89 НК РФ). При применении указанной нормы на момент принятия решения о приостановлении проведения выездной налоговой проверки необходимо одновременное соблюдение следующих условий:

а) исчерпан общий 6 месячный срок для приостановления проведения проверки;

б) истекло 6 месяцев, исчисляемых со дня направления запроса в компетентный орган иностранного государства территориальным налоговым органом, проводящим выездную налоговую проверку, в управление ФНС России по субъекту Российской Федерации, на территории которого находится налоговый орган, а в случае проведения проверки управлением ФНС России по субъекту Российской Федерации либо межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам — исчисляемых со дня направления запроса в соответствии с установленным порядком в Контрольное управление ФНС России, межрегиональную инспекцию ФНС России по централизованной обработке данных либо в региональный налоговый орган Республики Беларусь или Республики Казахстан.

При проведении выездных налоговых проверок организаций с одновременной проверкой обособленных подразделений решение о приостановлении проведения выездной налоговой проверки и решение о возобновлении проведения выездной налоговой проверки принимаются налоговым органом, вынесшим решение о проведении выездной налоговой проверки, и изготавливаются в необходимом количестве экземпляров и рассылаются налоговым органам в соответствии с рекомендациями, приведенными в настоящем Письме для решений о проведении выездной налоговой проверки.

На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой (п. 4.2 Письма ФНС России от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок»).

В п. 10 ст. 89 НК РФ дано определение понятия «повторная выездная проверка».

Повторной признается выездная налоговая проверка, которая проводится независимо от того, когда была предыдущая проверка по тем же налогам и за тот же период.

Независимо от времени проведения предыдущих выездных налоговых проверок по тем же налогам и за тот же период проводятся повторные выездные налоговые проверки:

а) вышестоящим налоговым органом — в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

б) налоговым органом, ранее проводившим проверку, — в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере меньшем ранее заявленного. Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 16 марта 2010 г. N 8163/09 данная норма (п. 10 ст. 89 НК РФ) не исключает возможности проведения повторной выездной налоговой проверки уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций, в которых увеличена сумма первоначально заявленного убытка. Также указанная норма не исключает возможности проведения повторной выездной налоговой проверки уточненных налоговых деклараций по иным налогам, при исчислении которых учитываются убытки и в которых увеличена сумма первоначально заявленного убытка. Кроме того, указанная норма не исключает возможности проведения повторной выездной налоговой проверки уточненных налоговых деклараций, в которых уменьшена налоговая база.

При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий 3 календарных лет, предшествующие году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

В рамках повторной выездной налоговой проверки в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация (при этом может быть проверен период, превышающий три календарных года, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки).

Независимо от времени проведения и предмета предыдущих выездных налоговых проверок проводится выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика. При этом:

а) проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки;

б) не действует ограничение, установленное п. 5 ст. 89 НК РФ (не более 2 выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам за один и тот же период) (п. 3.1 Письма ФНС России от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок»).

Что касается возможности проведения повторной проверки вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью органа, проводившего проверку, то в данном случае следует учитывать, что Конституционный Суд РФ признал нормы НК РФ, устанавливающие такую возможность, неконституционными.

Постановлением Конституционного Суда РФ от 17 марта 2009 г. N 5-П положение, содержащееся в абз. 4 и 5 п. 10 ст. 89 НК РФ, согласно которому повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, признано не соответствующим Конституции Российской Федерации в той мере, в какой данное положение по смыслу, придаваемому ему сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможности вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору тех же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными данным судебным актом.

Обратите внимание: если во время повторной проверки налоговые органы обнаружат какое-то налоговое правонарушение, которое не было выявлено в рамках предыдущей ревизии, штрафов можно не опасаться. Об этом прямо сказано в абз. 7 п. 10 комментируемой статьи. Однако исключение составляет один случай: когда имел место сговор между налогоплательщиком и проверяющими.

В соответствии с п. 12 ст. 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов согласно п. 12 ст. 89 НК РФ допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев:

а) проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа;

б) при ознакомлении с подлинниками истребованных документов (в соответствии с п. 2 ст. 93 НК РФ), если налогоплательщик не выразил согласие на такое ознакомление на своей территории;

в) при проведении выемки (в случаях, предусмотренных ст. 94 НК РФ).

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ.

Истребование документов в порядке, установленном ст. 93 НК РФ, не должно, по мнению ФНС России, заменять собой ознакомление с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, полученными по устному требованию проверяющих должностных лиц налогового органа. В случае необходимости проверяющие составляют и вручают лицу, в отношении которого проводится проверка, уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с подлинниками документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, по рекомендуемой форме согласно Приложению N 1 к Письму ФНС России от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок».

В случае необеспечения налогоплательщиком (ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков) права должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, ознакомиться с подлинниками документов, необходимых для осуществления налоговой проверки, налоговый орган вправе истребовать копии документов в порядке, установленном ст. 93 НК РФ, либо осуществить выемку документов в соответствии со ст. 94 НК РФ.

Необеспечение налогоплательщиком (ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков) права должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, ознакомиться с подлинниками документов, необходимых для осуществления налоговой проверки, может быть квалифицировано как неповиновение законному распоряжению или требованию должностного лица органа, осуществляющего государственный надзор (контроль).

Неповиновение законному распоряжению или требованию должностного лица органа, осуществляющего государственный надзор (контроль), а равно воспрепятствование осуществлению этим должностным лицом служебных обязанностей влекут ответственность граждан и должностных лиц, предусмотренную ч. 1 ст. 19.4 КоАП (п. 5.5 Письма ФНС России от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок»).

Согласно п. 13 ст. 89 НК РФ при необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном ст. 92 НК РФ.

Инвентаризация имущества налогоплательщика осуществляется в соответствии с Положением о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утвержденным Приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. N 20н/ГБ-3-04/39.

Под имуществом согласно п. 2 ст. 38 НК РФ в целях проведения инвентаризации понимаются виды объектов гражданских прав, относящихся к имуществу (за исключением имущественных прав) в соответствии с Гражданским кодексом РФ.

К имуществу с учетом п. 2 ст. 38 НК РФ и в соответствии со ст. 128 Гражданского кодекса РФ относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество.

В целях проведения инвентаризации к имуществу налогоплательщика относятся основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства, кредиторская задолженность и иные финансовые активы (п. 1.3 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утвержденного Приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. N 20н/ГБ-3-04/39) (Письмо ФНС России от 17 июля 2013 г. N АС-4-2/12837 «О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками»).

Инвентаризация проводится с целью проверки достоверности данных, содержащихся в документах налогоплательщика, а также для выяснения иных обстоятельств, имеющих значение для выполнения задач налоговой проверки (пп. 6 п. 1 ст. 31, п. 13 ст. 89 НК РФ).

Инвентаризацию целесообразно проводить в случаях, когда результаты проверки учетной документации налогоплательщика, анализа информации, полученной из других источников, и (или) осмотра территорий и помещений налогоплательщика дают основание предполагать наличие товарно-материальных ценностей, основных средств или иного имущества, не отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика.

Инвентаризация имущества налогоплательщика включает в себя инвентаризацию основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, производственных запасов, готовой продукции, товаров, прочих запасов, денежных средств, кредиторской и дебиторской задолженности и иных финансовых активов.

По результатам инвентаризации составляются инвентаризационные описи или акты.

Воспрепятствование доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещение проверяемого лица в целях инвентаризации имущества может быть квалифицировано как воспрепятствование законной деятельности должностного лица органа государственного контроля (надзора) по проведению проверок или уклонение от таких проверок, влекущие ответственность граждан, должностных лиц и юридических лиц, предусмотренную ч. 1 ст. 19.4 КоАП (пп. 4 п. 5.4 Письма ФНС России от 25 июля 2013 г. N АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок»).

Согласно п. 14 ст. 89 НК РФ при наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.

Согласно п. 15 ст. 89 НК РФ в последний день проверки ревизоры составляют справку.

Составленную справку проверяющие должны вручить налогоплательщику или его представителю лично (абз. 1 п. 15 ст. 89 НК РФ). Формой справки предусмотрено поле, в котором налогоплательщик ставит отметку о получении справки в случае, если справка вручается непосредственно ему, а не отправляется почтой.

Справка вручается в тот же день, когда составляется, т.е. в последний день проведения проверки (абз. 1 п. 15 ст. 89 НК РФ).

В случае если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки, она должна быть направлена по почте заказным письмом (абз. 2 п. 15 ст. 89 НК РФ). В этом случае наличие подписи налогоплательщика (его представителя) на справке не требуется. Датой получения справки будет считаться дата, указанная на оттиске календарного штемпеля почтового уведомления о вручении письма адресату.

Следует отметить, что дата окончания проверки совпадает с датой составления справки (п. 15 ст. 89 НК РФ). Дальнейшее исчисление сроков оформления результатов налоговой проверки считается с даты составления справки, а не ее вручения, следовательно, иной срок вручения справки не влечет для налогоплательщика никаких последствий.

Необходимо отметить, что после составления справки сотрудники налогового органа не имеют права находиться на территории налогоплательщика, истребовать документы, а также проводить иные мероприятия налогового контроля.

В заключение отметим, что правила, установленные ст. 89 НК РФ, применяются также при проведении выездных налоговых проверок:

а) плательщиков сборов и налоговых агентов (п. 17 ст. 89 НК РФ);

б) консолидированной группы налогоплательщиков с учетом особенностей, установленных ст. 89.1 НК РФ (п. 18 ст. 89 НК РФ);

в) налогоплательщика — участника регионального инвестиционного проекта с учетом особенностей, установленных ст. 89.2 НК РФ (п. 19 ст. 89 НК РФ).

Отметим, что с 1 января 2015 г. положения ст. 89 НК РФ дополняются новым п. 5.1, которым предусматривается, что налоговые органы не вправе проводить выездные налоговые проверки за период, за который проводится налоговый мониторинг в отношении налогов, обязанность по исчислению и уплате которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена на налогоплательщика, за исключением следующих случаев:

1) проведение выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом — в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговый мониторинг;

2) досрочное прекращение налогового мониторинга;

3) невыполнение налогоплательщиком мотивированного мнения налогового органа.

В случае проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в настоящем подпункте, предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов в соответствии с мотивированным мнением;

4) представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета) за период проведения налогового мониторинга, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом).

Вышеуказанные изменения внесены Законом N 348-ФЗ.

Бывают ситуации, когда ИФНС необходимо провести повторную налоговую проверку. Руководителю и бухгалтеру организации важно понимать причины, послужившие поводом для проведения данной проверки, порядок проведения проверки и юридические аспекты, знание которых может позволить оспорить полученные в ходе проверки результаты. В статье расскажем, в каких случаях проводится повторная налоговая проверка, рассмотрим ее порядок.

Когда проводится повторная налоговая проверка?

Повторная налоговая проверка проводится в тех компаниях, где ранее проверка уже проводилась. Согласно п. 10 ст. 89 НК РФ повторная налоговая проверка может проводиться в любое время, независимо от времени проведения первой проверки, но обязательным условием является:

• проверка тех же налогов;
• проверка того же налогового периода.

Кто проводит повторную налоговую проверку

В соответствии с п. 10 ст. 89 НК РФ повторная налоговая проверка может проводиться различными инстанциями и по разным поводам:

Что является предметом повторной налоговой проверки?

Предметом повторной налоговой проверки является деятельность организации за тот период, который проверке уже подвергался. В ходе проверки не исключается переоценка выводов, полученных в ходе первоначальной проверки, составление нового юрисдикционного акта, в котором будут отражены полученные в процессе проверки недоимки по налогам и пени (Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 17 марта 2009 г. № 5-П).

Какой период охватывается при повторной проверке

Повторная налоговая проверка может охватывать различные периоды в зависимости от ситуации (ст. 89 НК РФ):

Пример 1. ООО «АБВ» в 2016 году получило письмо от ИФНС с Постановлением о проведении повторной налоговой проверки. Таким образом, на основании вынесенного решения, налоговый орган имеет право проверить организацию за период с 2013 г. по 2015 г. Периоды, предшествующие 2013 году, налоговой проверке подлежать не могут.

Алгоритм проведения повторной налоговой проверки

Повторная налоговая проверка проводится лишь на основании Решения о проведении данной проверки. Внезапность повторной налоговой проверки исключена! При проведении повторной налоговой проверки возможен следующий порядок:

Повторная налоговая проверка после оспаривания первоначальной проверки

Пример 2. ООО «АБВ» оспорило в суде результат проверки, где ИФНС было принято решение об исключении контрагента ООО «ГДЕ» из сделки и признании сделки незаконной с наложением соответствующих взысканий. Суд принял решение о законности сделки. Таким образом, при повторной проверке обязанностью ИФНС является пересмотр данной ситуации уже с учётом постановления суда.

Поводом для принятия решения, противоречащего решению суда, могут быть выявленные в ходе проверки обстоятельства, не исследованные судом и, соответственно, не получившие должной судебной оценки.

Санкции, применяемые к организации после повторной налоговой проверки

Согласно п. 10 ст. 89 НК РФ при повторной налоговой проверке санкции могут как применяться, так и не применяться:

Рубрика “Вопросы и ответы”

Вопрос №1. При проведении повторной налоговой проверки инспектор запросил у нас оригиналы документов, хотя все копии мы предоставляли. Законно ли это?

Вопрос №2. В ходе проведения повторной налоговой проверки ИФНС запросила предоставление документов, наличие которых в данный момент мы организовать не в состоянии. Что в этом случае мы можем предпринять?

Согласно п.3 ст. 93 НК РФ предоставление необходимых документов должно быть осуществлено в 10-дневный срок со дня получения соответствующего требования.

Если по каким-то причинам предоставление документов не является возможным – необходимо в течение дня, следующего за днём получения требования, письменно уведомить налоговый орган о невозможности предоставить необходимые документы в указанные сроки с указанием причин, по которым требуемые документы не могут быть предоставлены. В данном же уведомлении необходимо указать сроки, в течение которого проверяемое лицо может предоставить истребуемые документы.

Вопрос №3. У нас проводилась повторная налоговая проверка, но я не согласен с результатами. Что мне можно предпринять?

При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений».

Политика в отношении обработки персональных данных

1. Термины и принятые сокращения

1. Персональные данные (ПД) – любая информация, относящаяся к прямо или косвенно определенному или определяемому физическому лицу (субъекту ПД).

2. Обработка персональных данных – любое действие (операция) или совокупность действий (операций), совершаемых с использованием средств автоматизации или без использования таких средств с персональными данными, включая сбор, запись, систематизацию, накопление, хранение, уточнение (обновление, изменение), извлечение, использование, передачу (распространение, предоставление, доступ), обезличивание, блокирование, удаление, уничтожение персональных данных.

3. Автоматизированная обработка персональных данных – обработка персональных данных с помощью средств вычислительной техники.

4. Информационная система персональных данных (ИСПД) – совокупность содержащихся в базах данных персональных данных и обеспечивающих их обработку информационных технологий и технических средств.

5. Персональные данные, сделанные общедоступными субъектом персональных данных, – ПД, доступ неограниченного круга лиц к которым предоставлен субъектом персональных данных либо по его просьбе.

6. Блокирование персональных данных – временное прекращение обработки персональных данных (за исключением случаев, если обработка необходима для уточнения персональных данных).

7. Уничтожение персональных данных – действия, в результате которых становится невозможным восстановить содержание персональных данных в информационной системе персональных данных и (или) в результате которых уничтожаются материальные носители персональных данных.

8. Cookie – это часть данных, автоматически располагающаяся на жестком диске компьютера при каждом посещении веб-сайта. Таким образом, cookie – это уникальный идентификатор браузера для веб-сайта. Cookie дают возможность хранить информацию на сервере и помогают легче ориентироваться в веб-пространстве, а также позволяют осуществлять анализ сайта и оценку результатов. Большинство веб-браузеров разрешают использование cookie, однако можно изменить настройки для отказа от работы с cookie или отслеживания пути их рассылки. При этом некоторые ресурсы могут работать некорректно, если работа cookie в браузере будет запрещена.

9. Веб-отметки. На определенных веб-страницах или электронных письмах Оператор может использовать распространенную в Интернете технологию «веб-отметки» (также известную как «тэги» или «точная GIF-технология»). Веб-отметки помогают анализировать эффективность веб-сайтов, например, с помощью измерения числа посетителей сайта или количества «кликов», сделанных на ключевых позициях страницы сайта.

10. Оператор – организация, самостоятельно или совместно с другими лицами организующая и (или) осуществляющая обработку персональных данных, а также определяющая цели обработки персональных данных, состав персональных данных, подлежащих обработке, действия (операции), совершаемые с персональными данными.

11. Пользователь – пользователь сети Интернет.

12. Сайт – это веб ресурс https://lc-dv.ru, принадлежащий Обществу с ограниченной ответственностью «Правовой центр»

2. Общие положения

1. Настоящая Политика в отношении обработки персональных данных (далее – Политика) составлена в соответствии с пунктом 2 статьи 18.1 Федерального закона «О персональных данных» №152-ФЗ от 27 июля 2006 г., а также иными нормативно-правовыми актами Российской Федерации в области защиты и обработки персональных данных и действует в отношении всех персональных данных, которые Оператор может получить от Пользователя во время использования им в сети Интернет Сайта.

2. Оператор обеспечивает защиту обрабатываемых персональных данных от несанкционированного доступа и разглашения, неправомерного использования или утраты в соответствии с требованиями Федерального закона от 27 июля 2006 г. №152-ФЗ «О персональных данных».

3. Оператор имеет право вносить изменения в настоящую Политику. При внесении изменений в заголовке Политики указывается дата последнего обновления редакции. Новая редакция Политики вступает в силу с момента ее размещения на сайте, если иное не предусмотрено новой редакцией Политики.

3. Принципы обработки персональных данных

1. Обработка персональных данных у Оператора осуществляется на основе следующих принципов:

2. законности и справедливой основы;

3. ограничения обработки персональных данных достижением конкретных, заранее определенных и законных целей;

4. недопущения обработки персональных данных, несовместимой с целями сбора персональных данных;

5. недопущения объединения баз данных, содержащих персональные данные, обработка которых осуществляется в целях, несовместимых между собой;

6. обработки только тех персональных данных, которые отвечают целям их обработки;

7. соответствия содержания и объема обрабатываемых персональных данных заявленным целям обработки;

8. недопущения обработки персональных данных, избыточных по отношению к заявленным целям их обработки;

9. обеспечения точности, достаточности и актуальности персональных данных по отношению к целям обработки персональных данных;

10. уничтожения либо обезличивания персональных данных по достижении целей их обработки или в случае утраты необходимости в достижении этих целей, при невозможности устранения Оператором допущенных нарушений персональных данных, если иное не предусмотрено федеральным законом.

4. Обработка персональных данных

1. Получение ПД.

1. Все ПД следует получать от самого субъекта ПД. Если ПД субъекта можно получить только у третьей стороны, то субъект должен быть уведомлен об этом или от него должно быть получено согласие.

2. Оператор должен сообщить субъекту ПД о целях, предполагаемых источниках и способах получения ПД, характере подлежащих получению ПД, перечне действий с ПД, сроке, в течение которого действует согласие, и порядке его отзыва, а также о последствиях отказа субъекта ПД дать письменное согласие на их получение.

3. Документы, содержащие ПД, создаются путем получения ПД по сети Интернет от субъекта ПД во время использования им Сайта.

2. Оператор производит обработку ПД при наличии хотя бы одного из следующих условий:

1. Обработка персональных данных осуществляется с согласия субъекта персональных данных на обработку его персональных данных;

2. Обработка персональных данных необходима для достижения целей, предусмотренных международным договором Российской Федерации или законом, для осуществления и выполнения возложенных законодательством Российской Федерации на оператора функций, полномочий и обязанностей;

3. Обработка персональных данных необходима для осуществления правосудия, исполнения судебного акта, акта другого органа или должностного лица, подлежащих исполнению в соответствии с законодательством Российской Федерации об исполнительном производстве;

4. Обработка персональных данных необходима для исполнения договора, стороной которого либо выгодоприобретателем или поручителем по которому является субъект персональных данных, а также для заключения договора по инициативе субъекта персональных данных или договора, по которому субъект персональных данных будет являться выгодоприобретателем или поручителем;

5. Обработка персональных данных необходима для осуществления прав и законных интересов оператора или третьих лиц либо для достижения общественно значимых целей при условии, что при этом не нарушаются права и свободы субъекта персональных данных;

6. Осуществляется обработка персональных данных, доступ неограниченного круга лиц к которым предоставлен субъектом персональных данных либо по его просьбе (далее - общедоступные персональные данные);

7. Осуществляется обработка персональных данных, подлежащих опубликованию или обязательному раскрытию в соответствии с федеральным законом.

3. Оператор может обрабатывать ПД в следующих целях:

1. повышения осведомленности субъекта ПД о продуктах и услугах Оператора;

2. заключения с субъектом ПД договоров и их исполнения;

3. информирования субъекта ПД о новостях и предложениях Оператора;

4. идентификации субъекта ПД на Сайте;

5. обеспечение соблюдения законов и иных нормативных правовых актов в области персональных данных.

1. Физические лица, состоящие с Оператором в гражданско-правовых отношениях;

2. Физические лица, являющиеся Пользователями Сайта;

5. ПД, обрабатываемые Оператором, - данные, полученные от Пользователей Сайта.

6. Обработка персональных данных ведется:

1. – с использованием средств автоматизации;

2. – без использования средств автоматизации.

7. Хранение ПД.

1. ПД субъектов могут быть получены, проходить дальнейшую обработку и передаваться на хранение как на бумажных носителях, так и в электронном виде.

2. ПД, зафиксированные на бумажных носителях, хранятся в запираемых шкафах либо в запираемых помещениях с ограниченным правом доступа.

3. ПД субъектов, обрабатываемые с использованием средств автоматизации в разных целях, хранятся в разных папках.

4. Не допускается хранение и размещение документов, содержащих ПД, в открытых электронных каталогах (файлообменниках) в ИСПД.

5. Хранение ПД в форме, позволяющей определить субъекта ПД, осуществляется не дольше, чем этого требуют цели их обработки, и они подлежат уничтожению по достижении целей обработки или в случае утраты необходимости в их достижении.

8. Уничтожение ПД.

1. Уничтожение документов (носителей), содержащих ПД, производится путем сожжения, дробления (измельчения), химического разложения, превращения в бесформенную массу или порошок. Для уничтожения бумажных документов допускается применение шредера.

2. ПД на электронных носителях уничтожаются путем стирания или форматирования носителя.

3. Факт уничтожения ПД подтверждается документально актом об уничтожении носителей.

9. Передача ПД.

1. Оператор передает ПД третьим лицам в следующих случаях:
– субъект выразил свое согласие на такие действия;
– передача предусмотрена российским или иным применимым законодательством в рамках установленной законодательством процедуры.

2. Перечень лиц, которым передаются ПД.

Третьи лица, которым передаются ПД:
Оператор передает ПД ООО «Правовой центр» (который находится по адресу: г. Хабаровск, 680020, ул. Гамарника, 72, офис 301) для целей, указанных в п. 4.3 настоящей политики. Оператор поручает обработку ПД ООО «Правовой центр» с согласия субъекта ПД, если иное не предусмотрено федеральным законом, на основании заключаемого с этими лицами договора. ООО «Правовой центр» осуществляют обработку персональных данных по поручению Оператора, обязаны соблюдать принципы и правила обработки персональных данных, предусмотренные ФЗ-152.

5. Защита персональных данных

1. В соответствии с требованиями нормативных документов Оператором создана система защиты персональных данных (СЗПД), состоящая из подсистем правовой, организационной и технической защиты.

2. Подсистема правовой защиты представляет собой комплекс правовых, организационно-распорядительных и нормативных документов, обеспечивающих создание, функционирование и совершенствование СЗПД.

3. Подсистема организационной защиты включает в себя организацию структуры управления СЗПД, разрешительной системы, защиты информации при работе с сотрудниками, партнерами и сторонними лицами.

4. Подсистема технической защиты включает в себя комплекс технических, программных, программно-аппаратных средств, обеспечивающих защиту ПД.

5. Основными мерами защиты ПД, используемыми Оператором, являются:

1. Назначение лица, ответственного за обработку ПД, которое осуществляет организацию обработки ПД, обучение и инструктаж, внутренний контроль за соблюдением учреждением и его работниками требований к защите ПД.

2. Определение актуальных угроз безопасности ПД при их обработке в ИСПД и разработка мер и мероприятий по защите ПД.

3. Разработка политики в отношении обработки персональных данных.

4. Установление правил доступа к ПД, обрабатываемым в ИСПД, а также обеспечение регистрации и учета всех действий, совершаемых с ПД в ИСПД.

5. Установление индивидуальных паролей доступа сотрудников в информационную систему в соответствии с их производственными обязанностями.

6. Применение средств защиты информации, прошедших в установленном порядке процедуру оценки соответствия.

7. Сертифицированное антивирусное программное обеспечение с регулярно обновляемыми базами.

8. Соблюдение условий, обеспечивающих сохранность ПД и исключающих несанкционированный к ним доступ.

9. Обнаружение фактов несанкционированного доступа к персональным данным и принятие мер.

10. Восстановление ПД, модифицированных или уничтоженных вследствие несанкционированного доступа к ним.

11. Обучение работников Оператора, непосредственно осуществляющих обработку персональных данных, положениям законодательства РФ о персональных данных, в том числе требованиям к защите персональных данных, документам, определяющим политику Оператора в отношении обработки персональных данных, локальным актам по вопросам обработки персональных данных.

12. Осуществление внутреннего контроля и аудита.

6. Основные права субъекта ПД и обязанности Оператора

1. Основные права субъекта ПД.

Субъект имеет право на доступ к его персональным данным и следующим сведениям:

1. подтверждение факта обработки ПД Оператором;

2. правовые основания и цели обработки ПД;

3. цели и применяемые Оператором способы обработки ПД;

4. наименование и местонахождения Оператора, сведения о лицах (за исключением работников Оператора), которые имеют доступ к ПД или которым могут быть раскрыты ПД на основании договора с Оператором или на основании федерального закона;

5. сроки обработки персональных данных, в том числе сроки их хранения;

6. порядок осуществления субъектом ПД прав, предусмотренных настоящим Федеральным законом;

7. наименование или фамилия, имя, отчество и адрес лица, осуществляющего обработку ПД по поручению Оператора, если обработка поручена или будет поручена такому лицу;

8. обращение к Оператору и направление ему запросов;

9. обжалование действий или бездействия Оператора.

10. Пользователь Сайта может в любое время отозвать свое согласие на обработку ПД, направив электронное сообщение по адресу электронной почты: [email protected] , либо направив письменное уведомление по адресу: 680020, г. Хабаровск, ул. Гамарника, дом 72, офис 301

11. . После получения такого сообщения обработка ПД Пользователя будет прекращена, а его ПД будут удалены, за исключением случаев, когда обработка может быть продолжена в соответствии с законодательством.

12. Обязанности Оператора.

Оператор обязан:

1. при сборе ПД предоставить информацию об обработке ПД;

2. в случаях если ПД были получены не от субъекта ПД, уведомить субъекта;

3. при отказе субъекта в предоставлении ПД субъекту разъясняются последствия такого отказа;

5. принимать необходимые правовые, организационные и технические меры или обеспечивать их принятие для защиты ПД от неправомерного или случайного доступа к ним, уничтожения, изменения, блокирования, копирования, предоставления, распространения ПД, а также от иных неправомерных действий в отношении ПД;

6. давать ответы на запросы и обращения субъектов ПД, их представителей и уполномоченного органа по защите прав субъектов ПД.

7. Особенности обработки и защиты данных, собираемых с использованием сети Интернет

1. Существуют два основных способа, с помощью которых Оператор получает данные с помощью сети Интернет:

1. Предоставление ПД субъектами ПД путем заполнения форм Сайта;

2. Автоматически собираемая информация.

Оператор может собирать и обрабатывать сведения, не являющимися ПД:

3. информацию об интересах Пользователей на Сайте на основе введенных поисковых запросов пользователей Сайта о реализуемых и предлагаемых к продаже услуг, товаров с целью предоставления актуальной информации Пользователям при использовании Сайта, а также обобщения и анализа информации, о том какие разделы Сайта, услуги, товары пользуются наибольшим спросом у Пользователей Сайта;

4. обработка и хранение поисковых запросов Пользователей Сайта с целью обобщения и создания статистики об использовании разделов Сайта.

2. Оператор автоматически получает некоторые виды информации, получаемой в процессе взаимодействия Пользователей с Сайтом, переписки по электронной почте и т. п. Речь идет о технологиях и сервисах, таких как сookie, Веб-отметки, а также приложения и инструменты Пользователя.

3. При этом Веб-отметки, сookie и другие мониторинговые технологии не дают возможность автоматически получать ПД. Если Пользователь Сайта по своему усмотрению предоставляет свои ПД, например, при заполнении формы обратной связи, то только тогда запускаются процессы автоматического сбора подробной информации для удобства пользования Сайтом и/или для совершенствования взаимодействия с Пользователями.

8. Заключительные положения

1. Настоящая Политика является локальным нормативным актом Оператора.

2. Настоящая Политика является общедоступной. Общедоступность настоящей Политики обеспечивается публикацией на Сайте Оператора.

3. Настоящая Политика может быть пересмотрена в любом из следующих случаев:

1. при изменении законодательства Российской Федерации в области обработки и защиты персональных данных;

2. в случаях получения предписаний от компетентных государственных органов на устранение несоответствий, затрагивающих область действия Политики

3. по решению Оператора;

4. при изменении целей и сроков обработки ПД;

5. при изменении организационной структуры, структуры информационных и/или телекоммуникационных систем (или введении новых);

6. при применении новых технологий обработки и защиты ПД (в т. ч. передачи, хранения);

7. при появлении необходимости в изменении процесса обработки ПД, связанной с деятельностью Оператора.

4. В случае неисполнения положений настоящей Политики Компания и ее работники несут ответственность в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

5. Контроль исполнения требований настоящей Политики осуществляется лицами, ответственными за организацию обработки Данных Компании, а также за безопасность персональных данных.

Мы разберем, когда налоговиками проводится повторная налоговая проверка.

Для начала вы должны знать, что повторная камеральная проверка проводиться не вправе (ст. 88 НК РФ , постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.09.08 № А66-594/2008 ). Но если компания подаст уточненку (например, по НДС), то фискалы могут проверить этот же налоговый период в рамках проведения новой камералки.

Повторная выездная проверка может быть проведена в двух случаях (абз. 5 , 6 п. 10 ст. 89 НК РФ). Во-первых, если компания представит уточненку к уменьшению. Во-вторых, если вышестоящий орган решит проконтролировать нижестоящую инспекцию и проанализировать качество проведенной ею проверки. В связи с этим не лишним будет понять, какие риски возникают в ходе подобного контроля и как их избежать.

Проведение повторной налоговой проверки в связи с подачей уточненной декларации к уменьшению

Порядок проведения повторной проверки

Если компания подала уточненную декларацию к уменьшению, то в рамках повторной проверки изучается период, за который представлена уточненка. Решение о проведении повторной проверки принимает инспекция, проводившая предыдущую проверку. Если при проведении повторной проверки будут выявлены нарушения, которые не были обнаружены ранее, то оштрафовать компанию за вновь выявленные ошибки инспекторы не вправе. Исключение составляют случаи, когда невыявление нарушений в ходе первичной проверки было результатом сговора между компанией и проверяющими (абз. 7 п. 10 ст. 89 НК РФ ).

Количество повторных выездных проверок неограниченно, поскольку при назначении повторной проверки ограничения, указанные в пункте 5 статьи 89 НК РФ, не действуют. Если организация сдала уточненный расчет по авансовым платежам, в котором отражена сумма налога к уменьшению, то фискалы не вправе провести повторную проверку, поскольку основанием для ее проведения является подача уточненной декларации (абз. 6 п. 10 ст. 89 НК РФ ).

При подаче уточненки за период, который уже подвергся проверке, компании стоит взвесить все за и против такого шага, особенно если сумма налога к уменьшению весьма существенна. Из-за незначительных сумм фискалы вряд ли станут проводить повторную выездную проверку, поскольку размер доначислений будет несопоставим с трудозатратами инспекторов. Но довольно сложно будет объяснить значительное уменьшение налоговых обязательств, которое произошло в результате изменения условий сделок. Это может случиться из-за резкого задним числом. Корректировка выручки в сторону уменьшения может произойти из-за снижения цены.

Повторная проверка - за какой период?

Если говорить о том, какой период может быть охвачен проверкой, тознайте, что в рамках повторной проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году принятия решения о назначении повторной проверки (абз. 3 п. 10 ст. 89 НК РФ ). К примеру, если компания в 2016 году подаст уточненку за 2012 год, то инспекторы не смогут провести повторную проверку. При этом компания не сможет вернуть или зачесть налог по такой уточненке, поскольку заявление о зачете или о возврате излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня его уплаты (п. 7 ст. 78 НК РФ , письмо Минфина России от 08.04.10 № 03-02-07/1-152 ).

В то же время контролирующие ведомства считают, что инспекция вправе повторно проверить период, указанный в уточненке, даже если он превышает три года, предшествующие году вынесения решения о проведении повторной проверки (письма Минфина России от 19.04.13 № 03-02-07/1/13473 , ФНС России от 17.07.15 № СА-4-7/12693@ ). В определении ВС РФ от 05.03.15 № 305-КГ15-606 отмечено, что НК РФ предусматривает возможность подачи уточненки за период, который находится за пределами трех лет. В связи с этим возможность проведения повторной проверки за пределами указанного срока соответствует принципам налогового регулирования и не нарушает баланса частных и публичных интересов.

При рассмотрении подобных споров суды указывают, что в случае представления уточненки к уменьшению инспекция не связана трехгодичным сроком при установлении периода проведения повторной проверки. Иное толкование положений пункта 10 статьи 89 НК РФ означает наличие у компании возможности снижать налоговые обязательства вплоть до нуля путем подачи уточненок по окончании трехлетнего срока (определение ВАС РФ от 08.11.13 № ВАС-15070/13 ) либо на пределе окончания трехлетнего срока (постановления АС Дальневосточного от 15.06.15 № Ф03-2384/2015 , ФАС Западно-Сибирского от 19.03.13 № А27-14195/2012 округов). Это противоречит позиции Президиума ВАС РФ (постановление от 16.03.10 № 8163/09 ), согласно которой праву компании на представление уточненной декларации должно корреспондировать полномочие фискалов на ее проверку.

Таким образом, компаниям не стоит рассчитывать на то, что инспекторы сочтут трехлетний срок пресекательным и не назначат повторную выездную проверку, если уточненка подана по окончании трехлетнего срока либо на пределе его окончания. Некоторые организации ошибочно полагают, что сдача уточненных деклараций в последние дни налогового периода поможет избежать повторной проверки хотя бы одного налогового периода из трех. При этом налогоплательщики рассчитывают на то, что инспекторы не успеют вынести решение о проведении повторной проверки до окончания года. Даже если компания подаст уточненку 29 декабря, инспекция может вынести решение нужным числом. И никаким образом проверить это обстоятельство организация не сможет.

Однако некоторые компании пытаются мыслить более креативно. Но, как показывает судебная практика, не всегда удачно. К примеру, ФАС Волго-Вятского округа рассмотрел случай, когда компания первоначально подала декларации по налогу на прибыль и НДС со значительными суммами к уплате. Налоги были уплачены в полном объеме и в установленные сроки. Однако после выездной проверки организация решила сдать уточненки к уменьшению. И подала заявления на возврат излишне уплаченных сумм налогов. Инспекция провела камеральные проверки уточненных деклараций и вернула денежные средства. Но впоследствии фискалы назначили повторную выездную проверку, по результатам которой предъявили новые претензии по НДС и по налогу на прибыль и выставили компании требование об уплате налогов, пеней и штрафов.

В суде компания настаивала на том, что налоговый орган доначислил налоги неправомерно, так как сам вернул их по результатам камеральных проверок. Доначисления возникли по вине самих проверяющих, а компания расплачивается деньгами за их ошибки. Однако суд указал, что причиной доначислений по повторной выездной проверке стало неправомерное исключение из налоговых баз крупных сумм выручки.

Спорные суммы компания изначально включила в первичные декларации, а потом исключила их из налоговых баз путем подачи уточненок. Представление уточненок не связано с корректировками ошибок, которые выявлены по результатам предыдущей выездной проверки. Это самостоятельное решение организации. Неправомерность возврата налогов не является причиной доначислений по повторной проверке. Причиной новых претензий стало незаконное занижение выручки в уточненках. Это повлекло изъятие соответствующих денежных средств из бюджета и, как следствие, возникновение недоимки (постановление от 14.07.14 № А17-4028/2013 ).

Иногда повторная налоговая проверка после сдачи уточненок у меньшению не проводится

При сдаче уточненок к уменьшению проведение повторной выездной проверки требуется не всегда. Например, в одном из дел, рассмотренных АС Западно-Сибирского округа, компания сетовала на то, что по факту сдачи уточненок после проведения выездной проверки инспекторы не назначили даже дополнительные мероприятия налогового контроля, не говоря уже о повторной выездной проверке. В суде выяснилось, что компания неоднократно подавала уточненки. Но не представила документы, обосновывающие изменения своих налоговых обязательств в части уменьшения суммы доходов и замены одних расходов на другие.

Арбитры указали, что компания сдавала уточненки такое количество раз, что сама в итоге запуталась и не смогла документально подтвердить реальный размер налогов. Даже в суде. Следовательно, у инспекторов не было оснований для назначения повторной проверки или дополнительных мероприятий контроля, а доначисления правомерны (постановление от 25.02.15 № Ф04-8713/2013 ).

Суды не поддерживают фискалов в случае, когда последние используют возможность проведения повторной выездной проверки для повторности доначислений, но уже по другим основаниям. Так, как это было установлено в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.06.13 № А78-7099/2012 . По результатам выездной проверки инспекция отказала компании в вычетах по НДС, но не смогла отстоять доначисления в суде (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.09.11 № А78-234/2011 ). Компания подала уточненную декларацию к уменьшению за период, который уже подвергся проверке. Инспекция назначила повторную выездную проверку и доначислила НДС по уже проигранному ранее в суде периоду. Однако доначисления в рамках повторной проверки касались другого контрагента. В связи с этим суд указал, что у инспекции не было оснований для проведения повторной выездной проверки, так как при проведении первичной проверки у инспекции не возникло претензий к счетам-фактурам, которые они оспаривали в рамках повторной выездной проверки.

" № 4/2016

Каков порядок проведения повторной выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом?

В порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего выездную налоговую проверку, вышестоящий налоговый орган (далее – управление) может провести повторную выездную проверку налогоплательщика (пп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ). Между тем основания, наличие которых предоставляет управлению право принять решение о назначении повторной проверки в указанных целях, п. 10 ст. 89 НК РФ, равно как и иными положениями Налогового кодекса, не определены. А это значит, что необходимость назначения повторной проверки управление определяет самостоятельно, например, на основе анализа принятого по результатам первоначальной налоговой проверки решения (то есть в рамках апелляционного обжалования). Но только ли после завершения первоначальной проверки управление может инициировать повторную проверку?

Основания для назначения управлением повторной выездной проверки

В силу ст. 89 НК РФ повторной признается выездная проверка налогоплательщика, осуществляемая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период. На основании пп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ она может быть инициирована управлением в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку .

К сведению

По общему правилу, установленному п. 5 ст. 89 НК РФ, налоговики не вправе проводить две и более выездные проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Кроме того, в отношении одного налогоплательщика нельзя осуществлять более двух выездных проверок в течение календарного года. Обозначенные ограничения при назначении повторной выездной проверки не действуют (абз. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ).

Иными словами, предметом контроля со стороны управления является, прежде всего, оценка эффективности проведения первоначальной проверки (в части выявления нарушений налогового законодательства) и правомерности сделанных по ее итогам выводов. А суть – в том, что управление заново и в полном объеме проверяет деятельность налогоплательщика по тем налогам и за те налоговые периоды, которые уже были предметом первоначальной выездной проверки.

Соответственно, как сам процесс контроля за деятельностью инспекции в рамках повторной выездной налоговой проверки (в силу того, что перечень возможных мероприятий, а также способ, методы и порядок их проведения аналогичны элементам выездной налоговой проверки, проводимой в общем порядке), так и результаты и последствия этого контроля неизбежно отражаются на налогоплательщике, затрагивая его права и законные интересы.

Однако повторное изучение документов и обстоятельств не исключает вероятность переоценки управлением выводов, сделанных в ходе первоначальной проверки. А это значит, что управление может принять решение, которое по-новому будет определять конкретные права и обязанности налогоплательщика применительно к проверенному в рамках первоначальной проверки налоговому периоду.

Со своей стороны добавим, что осуществление контрольной функции управления за деятельностью инспекции при обжаловании налогоплательщиком результатов первичных налоговых проверок в настоящее время может развиваться по одному из следующих сценариев:

Если решение, принятое на основании ст. 101 или 101.4 НК РФ, отменяется по процессуальным основаниям, управление, в соответствии с п. 5 ст. 140 НК РФ, вправе рассмотреть материалы проверки (включая доводы проверяемого лица, подавшего жалобу, дополнительные материалы, представленные в ходе рассмотрения жалобы) и принять новое решение по результатам проверки.

Установив обстоятельства, согласно которым с налогоплательщика могут быть взысканы налоговые платежи, не перечисленные в резолютивной части оспариваемого решения, управление вправе отменить такое решение полностью и назначить повторную выездную проверку на основании пп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ, а затем по ее результатам принять новое решение. Отметим: правомерность данного подхода отмечена Президиумом ВАС в Постановлении от 29.10.2013 № 6778/13 по делу № А21-4082/2012.

Но что если итоговое решение по результатам первоначальной выездной налоговой проверки еще не принято, а управление, руководствуясь пп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ, назначает повторную проверку сразу после направления проверяемому налогоплательщику акта по результатам проверки? Правомерны ли подобные действия управления? Давайте разбираться.

Если итоговое решение по выездной проверке еще не принято

В правоприменительной практике сформирован следующий подход к предмету повторной проверки, назначаемой в порядке пп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ, – это проверка эффективности, законности и обоснованности решений нижестоящего налогового органа.

Данный подход, напомним, обусловлен п. 5 Постановления КС РФ от № 5-П, в котором дословно говорится следующее: повторная выездная налоговая проверка осуществляется вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, и, соответственно, имеет целью обеспечение законности и обоснованности принимаемых им решений .

На первый взгляд, в обеих фразах говорится об одном и том же. Но это лишь на первый взгляд. Судьи КС РФ предмет повторной проверки определяют в соответствии с пп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ – контроль за деятельностью инспекции и поясняют, что целью такого контроля является обеспечение законности и обоснованности принимаемого решения по проверке. Словом, главной задачей повторной проверки является контроль в первую очередь за деятельностью самой нижестоящей инспекции, а не оценка принятого по результатам первоначальной проверки решения .

Как следствие, утверждение о том, что при отсутствии решения, принятого по результатам первоначальной выездной налоговой проверки, не возникает предмета для проведения управлением повторной проверки, является ошибочным. Так как в ст. 89 НК РФ не содержится норм, в которых говорится, что повторная может быть проведена управлением только после рассмотрения материалов первоначальной проверки и вынесения итогового акта по проверке – решения о привлечении (отказе) к налоговой ответственности.

Суть спорной ситуации, которая представлена в Постановлении АС ДВО от 23.03.2016 № Ф03-874/2016 по делу № А80-231/2015, такова.

Акт по первоначальной выездной налоговой проверке проверяемому лицу был вручен 23.12.2014. При этом управление 29.12.2014 приняло решение о проведении повторной налоговой проверки в отношении него за тот же период по всем налогам и сборам.

Налогоплательщик предпринял попытку обжаловать законность данного решения управления, сославшись на то, что оно (решение):

• не отвечает критериям необходимости, обоснованности и законности;
• причиняет вред, связанный с возложением дополнительной обязанности по выполнению требований в рамках повторной проверки;
• продлевает состояния правовой неопределенности в отношении результатов ранее проведенной выездной налоговой проверки.

Но судьи сочли, что решение управления соответствует требованиям налогового законодательства.

Отклоняя довод налогоплательщика о нарушении оспариваемым актом его прав и законных интересов, арбитры подчеркнули: принятие решения о проведении повторной выездной налоговой проверки в отсутствие результатов ее проведения не возлагает на заявителя какие-либо незаконные и необоснованные обязанности.

Реализация предоставленных управлению пп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ полномочий с учетом положений ст. 87 НК РФ невозможна без обращения к ранее проведенным мероприятиям налогового контроля, а также анализа вышестоящим налоговым органом финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и представленной им налоговой и бухгалтерской отчетности, поэтому такие действия направлены прежде всего на налогоплательщика. Соответственно, как сам процесс контроля, так и результаты и последствия этого контроля неизбежно затрагивают права и законные интересы налогоплательщика.

Ссылаясь на несоблюдение управлением при принятии решения о проведении повторной проверки критериев необходимости и обоснованности , не учел , что фактически установленные пп. 1 п. 10 ст. 89 НК РФ цели и мотивы осуществления такой проверки не связаны с высокими рисками уклонения от уплаты налогов того или иного конкретного налогоплательщика, а направлены на проверку эффективности, законности и обоснованности принятых нижестоящим налоговым органом решений, устранение недостатков в его работе и улучшение механизма взимания налога.

Аналогичные по своей сути аргументы привел налогоплательщик в споре, который был рассмотрен АС МО в Постановлении от 21.12.2015 № Ф05-17518/2015 по делу № А40-57636/15.

Он также ссылался на то, что решение управления о проведении повторной выездной проверки вынесено до рассмотрения материалов первоначальной выездной проверки, что нарушает нормы ст. 89 НК РФ. По мнению организации, именно решение, принимаемое в порядке п. 7 ст. 101 НК РФ является итоговым правоприменительным актом, порождающим определенные правовые последствия для налогоплательщика. Если такое решение по первоначальной выездной налоговой проверке отсутствует, то не возникает и предмета повторной проверки – проверки эффективности, законности и обоснованности решения нижестоящего налогового органа.

Кроме того, налогоплательщик настаивал на том, что перепроверять следовало тот же период, что был охвачен первичной проверкой (он был на год больше по сравнению с повторной), и те же налоги без исключений (повторно проверялся только налог на прибыль).

Однако судьи, рассуждая иначе, указали, что в ст. 89 НК РФ:

В результате судьи АС МО пришли к выводу о соответствии решения управления требованиям налогового законодательства и недоказанности нарушения данным решением прав общества.

Обобщим сказанное. Повторная выездная проверка может быть инициирована даже тогда, когда по первичной еще не вынесено окончательное решение. Дело в том, что ст. 89 НК РФ не предусмотрено, что повторная налоговая проверка может быть проведена вышестоящей инстанцией только после рассмотрения материалов первоначальной проверки и вынесения итогового решения по ней. Боле того, управление имеет право перепроверять действия нижестоящего налогового органа как в полном объеме, так и в его части. И самое главное – подобные действия вышестоящей инстанции являются правомерными. Ведь, как отмечено в Постановлении АС МО № Ф05-17518/2015, повторная проверка не может повлиять на результаты первоначальной проверки, поскольку это два процесса , регламентируемые различными нормами законодательства, которые не ставятся в зависимость друг от друга .

Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 № 15129/11 по делу № А57-12694/2010 отмечено: основанием для назначения повторной выездной проверки может явиться фрагментарный характер первоначальной налоговой проверки и ее неэффективность. При этом проведение управлением повторной проверки с целью доначисления налогов по тем обстоятельствам и правонарушениям, которые были выявлены в результате первоначальной налоговой проверки, недопустимо.